7月15日至18日，党的二十届三中全会胜利召开，审议通过了《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》（以下简称《决定》）。国控集团所属安徽国资研究院近期将从财税体制改革、国企改革深化、新质生产力、“两类公司”、“十五五”规划等角度推出系列解读文章，为推进国资国企高质量发展贡献智慧和力量。

《决定》对财税体制改革进行了全面而深刻的部署，不仅涉及预算制度的健全、税收制度的优化，还关乎政府间财政关系的调整以及非税收入管理等方面，为构建更加公平、高效、透明的财税体系指明了方向。本文将从预算改革、税制改革以及央地支出责任分配三个角度，对《决定》相关内容进行解读。

（一）将各类政府相关收入纳入预算管理

《决定》提出“健全预算制度，加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理”。

国家财政预算包含一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社保基金预算“四本账”。由于国有资本经营预算占比较小，社保基金具有专款专用的特点，因此过去更多关注一般公共预算和政府性基金预算前两本账。当前经济回升向好面临诸多挑战，一般公共预算与政府性基金收入增长放缓甚至转负，且加强逆周期调节要求财政支出更加有力，使得财政收支缺口总体呈现扩大趋势。为有效补充财政资源并统筹安排支出，《决定》提出将“依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理”，从三本账经营状况来看，提高国有资本经营预算占比或将成为补充财政、统筹支出的途径之一。

资料来源：Wind

图1 一、二本账收支压力较大

根据《国务院关于2022年度国有资产管理情况的综合报告》，我国现有四类国有资产和资源包含非金融国有企业资产（339.5万亿元）、金融国有资产（400.9万亿元）、行政事业性国有资产（59.8万亿）以及土地、水等国有自然资源资产。当前国有资本经营预算在财政“四本账”中规模较低：2023年整体收入规模6743.61亿元，仅为一般公共预算收入的3.1%，政府性基金预算收入的9.5%。结合《国务院关于进一步完善国有资本经营预算制度的意见》（国发〔2024〕2号）提出的“扩大国有资本经营预算覆盖范围”，“健全国有独资企业和国有独资公司收益上交机制”，“优化国有控股、参股企业国有股收益上交机制”等要求来看，预计 未来或将通过将更多国有企业纳入国有资本经营预算、明确各类国企利润上缴比例等方式，加强国有资本经营预算收入管理。

资料来源：Wind

图2 国有资本经营收入占比较低

（二）“零基预算”打破支出“惯性”

《决定》提出“深化零基预算改革”。

零基预算指从零开始评估和制定每个周期的预算，其改革目标在于打破支出“只增不减”的固化模式，实现财政支出“有保有压”。我国在20世纪90年代和21世纪初进行了两轮零基预算试点。90年代中期至末期，陕西渭南、辽宁抚顺、海南、湖北等多个省市先后试点，通过强化定额管理、统一预算标准等方式实施，最终由于地方政府预算自主权有限、工作量大大增加等原因，零基预算被传统“基数+增长”模式所取代。

21世纪初至今，随着财政体制改革的深化，广东、陕西、贵州等多个省市再次尝试零基预算，主要做法包括取消支出基数，重新以零为基点审定预算；细化预算编制，提高精准性；健全财政供养分类定员定额标准体系；强化预算绩效管理，提高资金使用效益；统筹整合专项资金，集中财力办大事以及清理现行财政支出政策。2021年4月，《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》（国发〔2021〕5号）进一步明确“积极运用零基预算理念，打破支出固化僵化格局，合理确定支出预算规模”的要求，强调预算管理制度改革中零基预算的重要性。

（一）研究适用新业态的税收制度

《决定》提出“研究同新业态相适应的税收制度”。

根据统计制度及分类标准，新业态指“顺应多元化、多样化、个性化的产品或服务需求，依托技术创新和应用，从现有产业和领域中衍生叠加出的新环节、新链条、新活动形态，具体表现为：一是以互联网为依托开展的经营活动；二是商业流程、服务模式或产品形态的创新；三是提供更加灵活、快捷的个性化服务”。从产值占比和征税操作难度来看，《决定》此条或更多针对“数字经济”。

与传统经济模式相比，数字经济高度依赖于无形资产和数据资源，交易过程电子化且跨地域性强，导致税基估值难以确定，纳税主体分散且难追踪，同时课税对象界限也变得模糊，传统税收征管模式有所失效。据欧盟委员会的相关报告估计，数字企业较传统企业具有明显的“税负优势”：数字公司在欧盟地区的平均有效税率为9.5％，而欧盟传统公司的有效税率为23.2％。

从国际经验来看，欧洲部分国家已经逐步将数字经济纳入税收实践范畴，并采取了多种应对措施，如明确税收管辖权、制定专门的税收政策、提供税收优惠政策以鼓励数字化转型、简化税务申报流程、加强国际税收合作、推动税收征管数字化转型以及实施数字税方案等。于我国而言，借鉴国际经验并结合本国实际情况，逐步探索和完善适应数字经济发展的财税体系是大势所趋，但短期仍需要客观评估各项措施的影响。从《决定》提法来看，研究一词也表明相关税收制度仍处于探索阶段。

（二）规范税收优惠政策

《决定》提出“全面落实税收法定原则，规范税收优惠政策，完善对重点领域和关键环节支持机制”。

我国共有18个税种，当前已有13个税种完成立法，其中个人所得税、企业所得税、车船税于党的十八大前完成立法；党的十八大后立法进程明显加快，陆续完成环境保护税、船舶吨税等10个税种立法。余下5个税种中，房产税相关安排已在《决定》第（44）条“健全社保保障体系”中的“完善房地产税收制度”有所体现，当前形势下立法条件尚不成熟；城镇土地使用税从征收、适用政策等角度来看与房产税较为类似，此前已有将其与房产税进行合并的考虑。因此，税收法定的重点是增值税、消费税和土地增值税，三个税种当前已步入公开征求意见或是二审阶段，预计在不久的将来逐步完成立法。

2013年起，国家多次提出规范税收优惠，十八届三中全会明确提出“按照统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则，加强对税收优惠特别是区域税收优惠政策的规范管理。税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，清理规范税收优惠政策”。2014年12月，国务院发布《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》，要求全面规范清理优惠政策，但鉴于当时情况复杂，规范清理被“缓期执行”。今年上半年，国务院发布《公平竞争审查条例》提出：“起草单位起草的政策措施，没有法律、行政法规依据或者未经国务院批准，不得含有下列影响生产经营成本的内容：（一）给予特定经营者税收优惠；（二）给予特定经营者选择性、差异化的财政奖励或者补贴；（三）给予特定经营者要素获取、行政事业性收费、政府性基金、社会保险费等方面的优惠；（四）其他影响生产经营成本的内容”。

当前地方税收优惠竞争不仅破坏了市场竞争环境、扭曲资源配置，还影响了财政收入和公共服务质量。规范税收优惠不仅利于维护公平的市场竞争环境，促进形成全国统一的市场体系，同样有助于增加税收收入，稳定宏观税负。今年已来，已有多地开始对税收优惠、税收返还、园区返税、纳税贡献奖励等一系列政策进行专项清理。结合《决定》提出的“完善对重点领域和关键环节支持机制”，预计未来将推动全面减税降费向结构减税降费转变，减税降费将更聚焦于支持重点领域和关键环节。

（三）改革个人所得税

《决定》提出“完善综合和分类相结合的个人所得税制度，规范经营所得、资本所得、财产所得税收政策，实行劳动性所得统一征税”。

个人所得税自1980年初步确立以来，经历了多次重要的改革和调整。从最初的简单分类税制，到1994年建立更为细致的分类个人所得税制，再到2018年实现由分类税制向综合与分类相结合税制的重大转变。历次改革通过提高费用扣除标准、调整税率结构、增加扣除项目等方式，减轻纳税人负担，促进税收公平。

当前分类所得税制下，9类个人收入存在一定的税率差异：综合所得（工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得）适用7级超额累进税率，税率从3%至45%不等；经营所得适用5级超额累进税率，税率从5%至35%不等；其他所得（利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得）适用20%的比例税率。从税收贡献比例来看，根据学者测算，2021年工资收入占居民可支配收入的55.9%，贡献64.5%的个税收入；经营所得占居民收入的16.8%，仅贡献7.1%的个税收入，反映综合所得税负相对过重。

资料来源：姜英爱《个人所得税综合所得扩围改革研究——论经营所得的纳入》

图3 综合所得税负压力较大

外部经验表明，实行居民所得统一征税有利于更好推动税负公平，发挥个税征收的收入分配二次调节作用。以美国为例，美国当前实行综合所得税制，对纳税人全年不同来源的应税所得进行综合，扣除相应的不予计列项目、分项扣除项目和个人宽免额后，就其余额按累进税率计征所得税。美国税务基金会数据显示，2020年美国调整所得水平（AGI)在前1%的人群缴纳了42.3%的个人所得税；而AGI水平在50%及以下的人群仅缴纳了2.3%的个人所得税。借鉴国际经验平衡劳动所得与经营所得的税负差异，探索适合我国国情的统一征税制度，对于促进税负公平、优化收入分配具有重要意义。

（一）多措并举增加地方财力

1.稳步下放消费税

《决定》提出“推进消费税征收环节后移并稳步下划地方”。

消费税是针对特定消费品在生产、委托加工或进口环节征收的间接税，属于中央税。2023年我国国内消费税收入为1.61万亿元，约占全国税收收入的8.9%，为我国第三大税种，其中烟草（53%）、成品油（33%）、汽车（7%）和酒类（5%）是主要贡献品种。

《决定》发布后，财政部副部长王东伟表示：“财政部考虑将推进消费税征收环节后移并稳步下划地方，统筹考虑中央与地方收入划分、税收征管能力等因素，分品目、分步骤稳妥实施，拓展地方收入来源，引导地方改善消费环境”。当前四大重点消费品类中，烟草实行专卖制度，即国家对生产、销售、进出口业务实行垄断经营、统一管理，一定程度上实现全流程闭环，具备征收后移至批发、零售环节的条件；成品油和酒类因其零售较为分散（主要销售端在各地加油站、各地酒类经销商），征收后移难度相对较大；汽车流通链条短，各地均有明确的汽车上牌管理规范，零售环节相对易于把控，且豪华汽车当前已被征收10%消费税，操作细节成熟，具备后移征收条件。若将消费税收入（仅考虑烟酒油车）全部下划地方，从金额来看，广东、江苏、浙江、山东、四川等消费能力强、税收基数大的省份将获得更多税收补充；从比例来看，西藏、青海、宁夏、海南、吉林等财政收入较少的省份将获得更大比例的税收补充。但考虑消费税下放将削弱中央的转移支付能力，若转移支付同比例减少，中西部地区“综合财力”未必增加，未来改革设计中或将考虑适当维持中西部转移支付水平作为弥补。

2.优化税收分享比例

《决定》提出“优化共享税分享比例”。

现有18个税种可划分为中央税、地方税以及中央与地方共享税三大类。中央税包括国内消费税、关税车辆购置税和船舶吨税。地方税包括土地增值税、契税、房产税等8个税种。4个中央税和8个地方税合计收入约4.26万亿，约占2022年税收收入的25.6%；6个中央与地方共享税合计收入约12万亿，约占2022年税收收入的72.1%。其中国内增值税收入规模最大，2022为4.9万亿（受大规模留抵退税影响），2023年为6.9万亿，央地按“五五分成”；其次是企业所得税和个人所得税，2022年分别为4.4和1.5万亿，央地按“六四分成”；其余共享税中，印花税中的“证券交易印花税”归中央、“其他印花税收入”归地方，城市维护建设税中“铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分”归中央、其余归地方；资源税中海洋石油企业缴纳部分归中央，其余归地方。后续若进一步优化国内增值税、企业所得税和个人所得税的央地共享比例，预计地方比例每提升10%，将为地方带来1万亿以上的收入提升（2023年三大税种合计约12.8万亿）。

资料来源：Wind

图4 中央地方税收分享情况

3.合并建立地方附加税

《决定》提出“研究把城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合并为地方附加税，授权地方在一定幅度内确定具体适用税率”。

城市维护建设税（以下简称城建税）和教育费附加都是依据消费税和增值税进行征收的附加税，计算方式为（增值税税额+消费税税额）*税率。其中城建税分为三档税率（市区7%，县镇5%，其他1%），教育费附加分为两档（城市3%，地方2%）。这三个附加税大多属于地方，进行合并管理有利于提高征收效率。改革后，地方可通过一定幅度内调节税率增加财政收入。根据2023年全国增值税+消费税总额（超8.5万亿元）进行测算，地方附加税提升1个百分点可带来850亿元收入，约占地方一般公共预算收入的千分之七。

4.下沉非税收入

《决定》提出“规范非税收入管理，适当下沉部分非税收入管理权限，由地方结合实际差别化管理”。

一般公共预算的非税收入包括专项收入、行政事业性收费、罚没收入、国有资本经营收入、国有资源（资产）有偿使用收入和其他收入。其中国有资源（资产）有偿使用收入规模最大，2022年达14578.9亿元，约占当年非税收入的39.4%。此次《决定》或更多针对国有资源（资产）有偿使用收入下沉。由于地方政府对本地区的经济发展水平和资源禀赋了解更深入，由地方政府安排国有资源（资产）的有偿使用能够更快响应当地需求，提高资源配置效率，满足地方发展需要。

资料来源：Wind

图5 国有资源（资产）有偿使用收入占比较大

（二）增强中央支出责任

《决定》提出“适当加强中央事权、提高中央财政支出比例。中央财政事权原则上通过中央本级安排支出，减少委托地方代行的中央财政事权。不得违规要求地方安排配套资金，确需委托地方行使事权的，通过专项转移支付安排资金”。

收入角度来看，自1994年实行分税制改革后，中央财政收入比重由1993年的22%提升至1994年的55.7%，2010年以后，中央财政收入占比下降至50%以上，此后中央与地方财政收入比基本维持在46：54。支出角度来看，分税制改革后，地方支出责任不断加重，支出占比由1994年的71.7%提升至2022年的86.35%。央地之间财权和事权不平衡加剧。

资料来源：Wind

图6 央地收支占比

2016年，国务院出台了《关于推进  中央与地方财政事权和支出责任划分改革的指导意见》，随后2018-2023年印发基本公共服务领域、医疗卫生领域、科技领域、教育领域等9个具体领域的支出划分方案，形成了“1+N”的政策体系。但实际效果来看，2016年-2022年中央支出占比仍下滑近1个百分点，仅在外交、国防、粮油物资储备等少数领域占据支出主导地位，在一般公共服务、科学技术、教育等公共效益外溢明显的领域支出占比均有所下滑。此次《决定》明确提出“适当加强中央事权、提高中央财政支出比例”，预计将在基础性、长远性的科技研究，跨地区的基建投资、价格补贴等全国性宏观调控以及其他外溢性强的公共领域强化中央支出责任。